Бухгалтер задает вопрос

Вопрос: ООО на ОСНО приобрело муниципальное имущество (недвижимость и земельный участок) в рассрочку с уплатой процентов в размере 1/300 от ставки рефинансирования. Стоимость всего комплекса 14 000 000,00 руб. Разграничения стоимости недвижимости и земельного участка нет. По графику рассрочки мы должны ежемесячно уплачивать по 250 000,00 руб. Но произвели разовый платеж 5 000 000 руб. Как начислять НДС у налогового агента, если земля не облагается НДС? НДС следует начислять сразу на всю сумму имущества или только в части производимых оплат? Уплаченные проценты следует отнести на внереализационные расходы? НДС на проценты не начисляем?

Ответ: На основании абз.4 п.3 ст.161 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при приобретении недвижимого имущества, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, исчисление сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) производится покупателем - налоговым агентом. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации указанного имущества. Налоговыми агентами в данном случае признаются покупатели указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
При предоставлении покупателям - налоговым агентам рассрочки по оплате указанного имущества, сумма НДС исчисляется на момент перечисления денежных средств только в части производимой оплаты. Это следует из п.3 ст. 161 НК РФ, писем Минфина России от 27.09.2011 № 03-07-14/94, от 19.03.2010 № 03-07-11/72.

Однако обязанность налогового агента по НДС возникает не всегда. Объект налогообложения отсутствует, если:

• приобретается земельный участок, так как стоимость земельных участков не облагается НДС (пп. 6 п.2 ст. 146 НК РФ);
• недвижимость выкупает субъект малого и среднего предпринимательства в порядке, установленном Законом от 22.07.2008 № 159-ФЗ (подп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ, письмо Минфина от 11.01.2023 № 03-07-11/586).

Из вопроса следует, что в составе приобретаемого имущества числится земельный участок. При этом стоимость земельного участка отдельно не выделена.
По общему правилу при реализации земельного участка с недвижимостью (зданием) НДС надо начислять только на стоимость здания (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ). Это возможно сделать при условии указания в договоре стоимости каждого объекта в отдельности. Если такие сведения в договоре отсутствуют, НДС следует исчислять со всей стоимости приобретаемого имущества (письмо ФНС России от 18.11.2011 № ЕД-4-3/19330).

Дело в том, что нормы главы 21 НК РФ не регулируют порядка определения налоговым агентом в таких случаях налоговой базы по НДС для целей выполнения обязанностей, предусмотренных п. 3 ст. 161 НК РФ. Есть мнения, что налоговые агенты в таких случаях могут самостоятельно определить методику определения стоимости каждого из приобретаемых объектов, зафиксировав ее в учетной политике для целей налогообложения, например, исходя из удельного веса фактической цены приобретения в кадастровой стоимости этих объектов.

Так, законодательством установлены специальные правила расчета НДС при продаже предприятия в целом как имущественного комплекса (п. 1 ст. 559 ГК РФ). В данном случае НДС по недвижимости (зданию) рассчитывают с учетом поправочного коэффициента, определенного в соответствии с требованиями ст. 158 НК РФ. Такой коэффициент применяется в случаях, когда цена продажи выше либо ниже балансовой стоимости имущества. Воспользоваться специальными правилами исчисления НДС можно при условии, что продажа предприятия оформлена в соответствии с требованиями гражданского законодательства (письма Минфина России от 27.03.2012 № 03-07-11/86, от 01.02.2012 № 02-04-11/349).
Таким образом, если организация не готова к спорам с ФНС и к тому, что свою позицию, возможно, придется отстаивать в суде, то безопаснее перечислить в бюджет сумму НДС, которая начислена, в том числе, на стоимость земельного участка.

Относительно процентов за рассрочку платежа: налоговую базу по НДС они не увеличивают, в связи с тем, что продажа имущества с предоставлением рассрочки по оплате признается коммерческим кредитом, а к коммерческому кредиту применяются нормы о договоре займа (ст. 823 ГК РФ). Проценты по займам не облагаются НДС. Потому проценты, которые налоговый агент платит при покупке в рассрочку имущества казны, в налоговую базу по НДС не включаются (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК, письма Минфина от 27.09.2019 № 03-03-07/74528, от 17.06.2014 № 03-07-15/28722, ФНС от 08.07.2014 № ГД-4-3/13219). Проценты по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты по коммерческому кредиту (рассрочке, предоставленной продавцом недвижимости), учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ.


Анна Коваль, руководитель по развитию АНО ДПО «БИЗНЕС-ШКОЛА «ПРАКТИК», аттестованный главный бухгалтер группы компаний, сертифицированный судебный эксперт, действительный член ИПБ России и Палаты судебных экспертов «СУДЭКС»