Возврат предмета лизинга при досрочном расторжении договора лизинга

Как правило, с возвратом предмета лизинга мы сталкиваемся тогда, когда выкуп предмета лизинга по договору финансовой аренды (лизинга) не предусмотрен. Однако возврат предмета лизинга также может произойти при нарушении условий договора лизинга, то есть при его расторжении. Например, при просрочке уплаты лизинговых платежей, либо их отсутствии ввиду тяжелого финансового положения, связанного, в том числе, со сложной экономической ситуацией.

Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утвержденный Приказом Минфина России от 16.10.2018 № 208н, не содержит специальных норм по учету операций по возврату предмета лизинга в бухгалтерском учете лизингополучателя. Потому следует руководствоваться требованиями других стандартов бухгалтерского учета, такими как ФСБУ 5/2019 «Запасы», ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», а также Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

Неважно, по какой конкретно причине происходит нарушение условий договора лизинга, с высокой долей вероятности это ведет к досрочному расторжению договора лизинга, а соответственно, к передаче имущества собственнику, то есть лизингодателю.
В случае расторжения договора лизинга раньше срока, ранее отраженные операции в бухгалтерском учете лизингополучателя не аннулируются, то есть метод красного сторно не используется как при ошибке, согласно ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности». Прекращение договора лизинга - это факт хозяйственной жизни лизингополучателя, который должен найти отражение по счетам бухгалтерского учета. При возврате предмета лизинга проводки будут следующими:

• Дебет 02 субсчет «Амортизация Права пользования активом (далее – ППА)» Кредит 01 субсчет «ППА» – списана начисленная амортизация со стоимости ППА;
• Дебет 76 субсчет «Обязательство по аренде (далее – ОА)» Кредит 01 субсчет «ППА» – списано ОА со стоимости ППА;
• Дебет 76 субсчет «ОА» Кредит 91/1 – признан прочий доход, если ОА превышает балансовую стоимость ППА;

или

• Дебет 91/2 Кредит 01 субсчет «ППА» – признан прочий расход, если балансовая стоимость ППА превышает величину ОА.

Пример*. Как учесть досрочное расторжение договора лизинга в учете
лизингополучателя.
ООО «Золотко» получило в лизинг от ООО «Лизинговая компания» самоходную машину (бульдозер) сроком на 3 года с общей суммой лизинговых платежей 38 554 758,33 руб. Выкупная стоимость — 1 000,00 руб., включена в последний лизинговый платеж. Справедливая стоимость бульдозера, определенная по затратам лизингодателя, равна 28 987 803,54 руб. Негарантированная ликвидационная стоимость (далее - НГЛС) к концу срока лизинга, определенная специальной рабочей комиссией, составит 3 000 000,00 руб.
На дату расчета ОА и ППА известно:
- номинальные равномерные платежи, без НДС — 31 401 098,33 руб.;
- единовременный авансовый платеж — 7 153 660,00 руб.;
- затраты лизингополучателя на информационные услуги — 30 000 руб.

Срок полезного использования бульдозера определен комиссией по поступлению ППА в количестве 37 мес., ликвидационная стоимость 0,00 руб.
В Таблице ниже представлен расчет реального и дисконтированного денежного потока, приведенной стоимости ОА и начисленных процентов.
В учете лизингополучателя ООО «Золотко» бухгалтерские записи:
Апрель 2023 год:

• Дебет 76 субсчет «Авансы выданные» Кредит 51 — 7 153 660,00 руб.
• Дебет 08 субсчет «ППА» Кредит 76 субсчет «ОА» — 26 801 952,00 руб.
• Дебет 08 субсчет «ППА» Кредит 76 субсчет«Авансы выданные» — 7 153 660,00 руб.
• Дебет 08 субсчет «ППА» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 30 000 руб.
• Дебет 01 субсчет «ППА» Кредит 08 субсчет «ППА» — 33 985 612,00 руб.

Май 2023 год:

• Дебет 76 субсчет «Лизинговый платеж» Кредит 51 – 872 253,00 руб.
• Дебет 76 субсчет «ОА» Кредит 76субсчет «Лизинговый платеж» – 872 253,00 руб. (начислен платеж в части уменьшения первоначального ОА).
• Дебет 91/02 «Начислены %» Кредит 76 субсчет «ОА» – 236 502,00 руб.
• После данных проводок сформируется остаток ОА, величину которого можно проследить по Таблице.
• Дебет 20 Кредит 02 «Амортизация ППА» - 918 530,05 руб. (33 985 612,00 руб. - 0,00 руб./37 мес.)

И так далее, ежемесячно (изменяется только сумма начисленного платежа в части уменьшения первоначального ОА и суммы начисленных процентов). В данном примере проводки по НДС не приводятся, так как формируются в обычном порядке.

В апреле 2024 года ООО «Золотко» и ООО «Лизинговая компания» досрочно расторгли договор лизинга бульдозера по инициативе лизингополучателя по причине его плохого финансового положения. Для осуществления возврата предмета лизинга выбран 12-й период. Согласно условиям договора, ООО «Лизинговая компания» потребовало от лизингополучателя возврата бульдозера с уплатой штрафа за досрочное расторжение договора в сумме 500,00 тыс. руб.

На момент возврата предмета лизинга в учете лизингополучателя сложилась накопленная амортизация ППА в сумме 11 022 360,60 руб. (918 530,05 руб. * 12 мес.), соответственно, остаточная стоимость ППА – 22 963 251,40 руб. (33 985 612,00 руб. - 11 022 360,60 руб.), непогашенная кредиторская задолженность по ОА на начало 12-го периода – 20 185 970,00 руб.
В учете лизингополучателя ООО «Золотко» бухгалтерские записи:
Апрель 2024г.:

• Дебет 02 субсчет «Амортизация ППА» Кредит 01 субсчет «ППА» – 11 022 360,60 руб. – списана накопленная амортизация со стоимости ППА;
• Дебет 76 субсчет «ОА» Кредит 01 субсчет «ППА» – 20 185 970,00 руб. – списано ОА со стоимости ППА;
• Дебет 91/2 Кредит 01 субсчет «ППА»– 2 777 281,40 руб. – признан прочий расход, так как балансовая стоимость ППА превышает величину ОА;
• Дебет 91/2 Кредит 76 субсчет «Расчеты по претензиям» – 500 тыс. руб. – начислен штраф за досрочное расторжение договора аренды

* В примере изменены только наименования сторон договора.

Анна Коваль, действительный член ИПБ России и «СУДЭКС», бухгалтер-эксперт АНО «Межрегиональный союз независимых экспертов и оценщиков», тел.: 8-914-407-26-67, e-mail: expert_economy@mail.ru